Фрахт судна на экспорт. НДС и налог на прибыль

Резидент, российское ООО, заключает договор фрахта судна с Эстонской компанией для перевозки продукции на экспорт с России и Турцией. Является ли Российская компания налоговым агентом по НДС и по налогу на прибыль?

Сообщаем следующее:

По НДС:

В соответствии с п.п.1 п.1 ст.146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ.

Порядок определения места реализации работ (услуг) в целях применения НДС установлен в ст. 148 НК РФ.

В п.п. 5 п. 1.1 ст.148 НК РФ указано, что местом реализации услуг, непосредственно связанных с фрахтованием, не поименованных в подпунктах 4.1-4.3 п. 1 ст.148 НК РФ, территория РФ не признается.

В п.п. 4.1-4.3 п. 1 ст. 148 НК РФ услуги по сдаче в аренду судна с экипажем (фрахтованию на время), оказываемые иностранной организацией, не предусмотрены, следовательно, местом реализации таких услуг, оказываемых российской организации, территория РФ не признается и, соответственно, такие услуги объектом налогообложения НДС на территории РФ не являются.

По налогу на прибыль:

Перечень налогооблагаемых доходов, полученных иностранными организациями, у которых нет в России постоянных представительств, приведен в п. 1 ст. 309 НК РФ.

При выплате доходов иностранным контрагентам организации (как российские, так и иностранные) не должны удерживать налог на прибыль: если такие доходы квалифицируются как не приводящие к образованию у иностранной организации постоянного представительства (п. 2   ст. 309 НК РФ).

В соответствии с п. 2 ст. 306 НК РФ под постоянным представительством иностранной организации в РФ понимается филиал, представительство, отделение, бюро, контора, агентство, любое другое обособленное подразделение или иное место деятельности этой организации (отделение), через которое организация регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность на территории Российской Федерации.

Исходя из положений ст. 306 НК РФ понятие “постоянное представительство” для целей налогообложения имеет не организационно-правовое значение, а значение, квалифицирующее деятельность иностранной организации, с которым связывается возникновение обязанности такой иностранной организации самостоятельно уплачивать налог на прибыль в Российской Федерации.

Таким образом, Кодекс устанавливает совокупность признаков постоянного представительства, а именно:

– наличие места деятельности;

– регулярный характер такой деятельности;

– ведение предпринимательской деятельности. Это означает, что лица, которые тем или иным образом зависят от предприятия (персонал), проводят деятельность предприятия в государстве, в котором находится постоянное место деятельности.

Выражение “место деятельности” означает любые помещения, средства, оборудование или установки, используемые для проведения бизнеса предприятия, независимо от того, исключительно они используются для этой цели или нет. Место бизнеса может также существовать и без отдельного помещения, достаточно иметь в распоряжении некоторое пространство.

При этом, само по себе судно, эксплуатируемое в международных водах или в водах одного или нескольких государств, не является фиксированным (постоянным) и, как следствие, не может рассматриваться фиксированным местом деятельности.

Для того чтобы место деятельности составляло постоянное представительство, предприятие, пользующееся им, должно производить через него полный или частичный бизнес. Деятельность не обязательно должна быть производительного характера. Более того, деятельность не обязательно должна быть постоянной, то есть производиться без перерыва в операциях, но при этом операции должны иметь регулярный характер.

Аналогичные критерии, согласно которым деятельность предприятия одного Договаривающегося государства рассматривается как приводящая к образованию постоянного представительства на территории другого Договаривающегося государства, содержатся и в соглашениях Российской Федерации об избежании двойного налогообложения, заключенных с иностранными государствами.

Таким образом, деятельность иностранной организации от сдачи российской организации по договорам тайм-чартера морских судов не может рассматриваться как приводящая к образованию постоянного представительства в РФ ввиду несоблюдения критериев, установленных ст. 306 НК РФ.

В соответствии с п.п. 8 п. 1 ст. 309 НК РФ доходы от международных перевозок относятся к доходам иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянное представительство в Российской Федерации и получающих доходы от источников в Российской Федерации, которые подлежат обложению налогом на прибыль, удерживаемым у источника выплаты в Российской Федерации.

В соответствии со ст. 7 НК РФ, если международным договором РФ, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные НК РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров РФ.

Конвенция между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Эстония об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы, подписанная 05.11.2002, до настоящего времени не ратифицирована и, следовательно, не вступила в силу и не применяется.

Вместе с тем согласно ст. 3 действующего Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Эстонской Республики о принципах сотрудничества и условиях взаимоотношений в области транспорта от 21.09.1992 перевозки пассажиров и грузов, осуществляемые перевозчиками одной из Договаривающихся Сторон на основании данного Соглашения, а также транспортные средства, выполняющие эти перевозки, освобождаются от налогов и государственных сборов, связанных с использованием или содержанием дорог и иных путей сообщения, владением или использованием транспортных средств, а также налогов и сборов на доходы и на прибыль, получаемые от перевозок.

В связи с вышеизложенным, по нашему мнению, при налогообложении доходов эстонского перевозчика применимо указанное Соглашение о принципах сотрудничества и условиях взаимоотношений в области транспорта и, следовательно, доходы эстонского перевозчика не подлежат налогообложению налогом на прибыль в РФ при условии выполнения положений ст. 312 НК РФ.

(см. Письмо Минфина России от 14.11.2016 № 03-08-05/66704, Письмо Минфина РФ от 20.09.2017 № 03-07-08/60574, Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 14 августа 2018 г. № 03-07-08/57471, Письмо Департамента налоговой политики Минфина России от 29 декабря 2020 г. № 03-07-08/115439)

Материал подготовлен директором аудиторской компании ООО «ВИЛАНА» Викторией Ломовкиной.

Аудиторская компания в Челябинске с более чем 20-ти летним опытом, оказывающая услуги в области аудита, бухгалтерского учета, финансового, правового и налогового консультирования, а также проведения судебных бухгалтерских и налоговых экспертиз. Обязательный аудит. Экспресс-аудит. Инициативный аудит. Срочное аудиторское заключение. Налоговый и управленческий консалтинг. Аудит Челябинск.

454091, Челябинск, ул. Кирова 104, оф. 9

Аудиторская компания в Челябинске с более чем 20-ти летним опытом, оказывающая услуги в области аудита, бухгалтерского учета, финансового, правового и налогового консультирования, а также проведения судебных бухгалтерских и налоговых экспертиз. Обязательный аудит. Экспресс-аудит. Инициативный аудит. Срочное аудиторское заключение. Налоговый и управленческий консалтинг. Аудит Челябинск.